關(guān)于銷售退回三種情形對會計與稅務處理影響研究
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摘要：企業(yè)銷售退回時有發(fā)生，而不同的情形對企業(yè)會計和財務處理將產(chǎn)生不同的影響。本文就此做出具體的分析。
關(guān)鍵詞：銷售退回;稅務處理;資產(chǎn)負債表日后事項;會計處理
會計準則要求企業(yè)銷售商品確認收入必須同時滿足五個條件：一是企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方;二是企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制;三是收入的金額能夠可靠地計量;四是相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè);五是相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。不同于企業(yè)會計準則，企業(yè)所得稅法只要求同時滿足會計準則中除第四條“相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)”外其他四個條件即可確認收入�？梢�，會計確認收入與企業(yè)所得稅確認收入之間存在一定的差異，將對企業(yè)當期應納稅所得額及企業(yè)所得稅的計算與確認產(chǎn)生影響。
依據(jù)增值稅法，增值稅納稅義務發(fā)生是否與企業(yè)是否已確認銷售收入沒有直接關(guān)系，只要增值稅納稅義務發(fā)生就需要及時開具增值稅專用發(fā)票，承擔納稅義務。所得稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生銷售退回時應在實際退回的當期沖減銷售收入，如果與會計形成暫時性差異，應當進行納稅調(diào)整。
一、發(fā)生在收入確認之前的銷貨退回對會計和稅務處理影響分析
1、對會計處理的影響
當企業(yè)銷售貨物后，由于未能同時滿足收入確認的五個條件而沒有確認收入的實現(xiàn)。此時發(fā)生銷貨退回，由于企業(yè)尚未確認收入和結(jié)轉(zhuǎn)成本，因此會處理相對簡單，企業(yè)只需將該批商品成本由“發(fā)出商品”轉(zhuǎn)回“庫存商品”科目即可。
2、對稅務處理的影響
如果企業(yè)在銷售商品時已滿足增值稅納稅義務發(fā)生時間而開具了增值稅專用發(fā)票，即使企業(yè)沒有確認收入也需要計算繳納增值稅。當發(fā)生銷售退回時，則需要沖減退回當月的增值稅。
對所得稅的處理相對復雜。如果企業(yè)銷售商品時由于不滿足企業(yè)所得稅收入確認條件而未確認所得稅費用及所得稅額時，則銷售退回時不必對所得稅進行處理;如果企業(yè)銷售商品時滿足企業(yè)所得稅收入確認條件而確認所得稅費用及所得稅額時，則發(fā)生銷售退回時應沖減退回當月的應納稅所得額和所得稅額。
例1.A公司2014年11月1日向B公司銷售商品一批，開具增值稅專用發(fā)票上注明銷售額為100萬元，稅額為17萬元，已知該批商品成本為70萬元。雖然A公司知悉B公司近期生產(chǎn)經(jīng)營出現(xiàn)一定問題，但考慮到與其多年的合作關(guān)系及未來合作的可能，因此A公司仍然與B公司達成交易。11月25日，B公司提出該批產(chǎn)品規(guī)格不符而要求退回，經(jīng)確認后A公司同意退貨。
則A公司的財稅處理過程如下(單位：萬元)：
(1)11月1日商品銷售時，借：發(fā)出商品 70;貸：庫存商品 70;借：應收賬款 17;貸：應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)17;借：遞延所得稅資產(chǎn)7.5;貸：應交稅費――應交企業(yè)所得稅(100-70)×25%=7.5。
(2)11月25日，商品銷售退回時：借：庫存商品70;貸：發(fā)出商品 70;借：應交稅費――應交增值稅(銷項稅額) 17;貸：應收賬款 17;借：應交稅費――應交企業(yè)所得稅 7.5;貸：遞延所得稅資產(chǎn) 7.5。
二、發(fā)生在收入確認之后、屬于非資產(chǎn)負債表日后事項的銷售退回對會計與稅務處理影響分析
1、對會計處理的影響
根據(jù)企業(yè)會計準則，如果企業(yè)在本年度和以前年度所售的商品在本年度終了之前發(fā)生銷售退回時，應直接沖減發(fā)生銷售退回當月的收入、成本。如果此前曾發(fā)生過現(xiàn)金折扣或銷售折讓，則在發(fā)生銷售退回時應對退回當期的現(xiàn)金折扣或銷售折讓予以沖減。
2、對稅務處理的影響
對增值稅，企業(yè)發(fā)生銷售退回應直接沖減發(fā)生銷售退回當月的銷項稅額。對企業(yè)所得稅來說，由于會計準則與所得稅法均已確認收入，因此發(fā)生銷售退回應沖減退回當月的應納稅所得額及所得稅額。
例2.假設A公司11月1日向C公司銷售商品一批，開具專用發(fā)票注明價款1000萬元，稅額170萬元，假設成本為700萬元。為鼓勵C公司提前付款，A公司現(xiàn)金折扣條件為2/10，1/20，n/30。已知C公司于當月10日已付完全部款項，但12月25日，C公司因產(chǎn)品質(zhì)量不符而要求退貨，經(jīng)確認后A公司同意退貨。A公司財稅處理如下(單位：萬元)：
(1)12月1日商品銷售時，借：應收賬款――C公司1170;貸：主營業(yè)務收入 1000，應交稅費――應交增值稅(銷項稅額) 170;借：主營業(yè)務成本 700;貸：庫存商品 700;
(2)11月10收到C公司貨款時，借：銀行存款 1150，財務費用20;貸：應收賬款――C公司1170;
(3)11月30日預繳企業(yè)所得稅時，借：所得稅費用(1000-700-20)×25%=70;貸：應交稅費――應交所得稅 70。
(4)12月25日發(fā)生銷售退回時，借：主營業(yè)務收入1000，應交稅費――應交增值稅(銷項稅額) 170;貸：銀行存款1150，財務費用 20;借：庫存商品700;貸：主營業(yè)務成本700;借：應交稅費――應交所得稅70;貸：所得稅費用70。
三、發(fā)生在收入確認之后、屬于資產(chǎn)負債表日后事項的銷售退回對會計與稅務處理影響分析
1、假設所得稅匯算清繳前發(fā)生
(1)對會計處理的影響
按會計準則，由于企業(yè)財務報告還沒有報出，為保證報告年度會計信息的準確性，當銷售退回屬于資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項時，應調(diào)整報告年度相關(guān)的收入、成本等。
(2)對稅務處理的影響
由于企業(yè)發(fā)生的銷售退回在年終所得稅匯算清繳前，因此應調(diào)整報告年度的應納稅所得額及所得稅額，會計與所得稅法沒有形成暫時性差異。
例3. 2014年12月5日，甲公司銷售商品一批，專用發(fā)票上注明的價款200萬元，稅額34萬元，已知該商品成本為160萬元，至2014年底貨款仍未收到。2015年1月9日，該批產(chǎn)品因故退回。假設甲企業(yè)于2015年2月22日完成2014年度所得稅匯算清繳，所得稅稅率為25%，不考慮其他稅費。假設甲公司的財務報告批準報出日為2015年4月15日。
甲公司相關(guān)會計處理如下：
(1) 借：以前年度損益調(diào)整――2014年主營業(yè)務收入 200應交稅費――應交增值稅(銷項稅額) 34
貸：應收賬款234。
(2) 借：庫存商品160
貸：以前年度損益調(diào)整――2014年主營業(yè)務成本160。
(3)借：應交稅費――應交所得稅(200-160)×25%=10
貸：以前年度損益調(diào)整――2014年所得稅費用 10。
2.假設所得稅匯算清繳后發(fā)生
(1)對會計處理的影響
此種情況下，仍應調(diào)整報告年度相關(guān)的收入、成本和增值稅等。
(2)對稅務處理的影響
由于企業(yè)發(fā)生的銷售退回在年終所得稅匯算清繳后，此時不能調(diào)整報告年度的應納稅所得額及所得稅額，而應調(diào)整本年度的應納稅所得額及所得稅額。會計與企業(yè)所得稅法形成了暫時性差異，需要在發(fā)生銷售退回當月進行處理。
例4.承例3，如果銷售退回發(fā)生在2015年3月13日。
甲公司相關(guān)會計處理如下：
(1)同例3(1);(2)同例3(2);(3)借：遞延所得稅資產(chǎn)10貸：以前年度損益調(diào)整――2014年所得稅費用10。(4)借：應交稅費――應交所得稅10貸：遞延所得稅資產(chǎn)10。
